近日，北京市国家税务局官方网站上公布出一则税务要闻《北京国税局完成首例制药企业转让定价调查追补税额超亿元》。据该文章报道，北京市国家税务局于日前完成了第一例制药企业转让定价调查调整工作。在调查过程中，该局通过对制药企业各部门详尽的功能风险访谈，获取了企业的整体业务结构和各项关联交易模式，并在详细分析企业各项基础数据的基础上，结合制药行业的特点，最终拟定出一套合理的特别纳税调整方案，调整期间涉及十年，成功追补税额超一亿元人民币。
根据特别纳税调整实施办法(试行)等有关规定，税务机关有权对企业转让定价、预约定价安排及一般反避税等特别纳税调整事项实施管理，被调查企业必须据实报告其关联交易情况，并提供相关资料，不得拒绝或隐瞒。经调查，企业关联交易不符合独立交易原则的，税务机关有权按照法定程序实施转让定价纳税调整。从本案中，我们不难发现，税务机关对转让定价及一般反避税等特别纳税调整事项的管理力度和关注程度、广度等均有所提升，为此，我们特提出如下实务风险提示，以期帮助企业降低转让定价调查调整风险。
一、收益与风险相匹配
通常而言，收益与风险应当成正相关，获得的收益越高，所承担的风险就应当越高。根据《特别纳税调整实施办法(试行)》(国税发[2009]2号)第二十九条第四款的规定，利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业将成为转让定价调查的重点选择对象。因此，在实务中，如果企业出现了收益与风险相背离的情形，应当高度重视转让定价同期资料的准备工作，并在同期资料的撰写过程中强化功能风险分析部分的合理化阐述。必要时企业也可以针对收益与风险的比例进行适度的调整，避免引发特别纳税调查与调整。
在此，需要特别提醒的是承担单一加工制造功能的企业，由于其不承担经营决策、产品研发、销售等功能，自然也不应当承担由于决策失误、产品滞销等原因带来的风险和损失。上述企业应当严格按照《特别纳税调整实施办法(试行)》第三十九条的规定，在关联交易中保持一定的利润率水平，使得利润尽量与功能风险相匹配。
二、重视功能和风险分析
在关联交易中，一个企业承担的功能可能是单一的生产或研发功能，也可能是涵盖研发、生产、销售等多方面的功能。具体而言，一个企业可以承担的功能主要包括：研发、设计，采购，加工、装配、制造，存货管理、分销、售后服务、广告，运输、仓储，融资，财务、会计、法律及人力资源管理等。相应地，其可以承担的风险主要包括：研发风险，采购风险，生产风险，分销风险，市场推广风险，管理及财务风险等。
如上述，收益应与风险相匹配，因而一个企业在关联交易中所承担的功能和风险在很大程度上决定了关联交易的定价。此外，由于企业执行的功能和承担的风险是可比性分析所考虑的重要因素，并直接影响可比对象的选择，因而企业功能和风险的准确定位及分析在转让定价经济分析当中起到了关键性的作用，亦是同期资料准备当中的重要组成部分。在同期资料的准备过程中，企业的功能和风险分析主要通过《企业功能风险分析表》得以直观的体现。因此，企业应当根据自身的实际情况，审慎判断其所承担的功能和风险，并按照要求如实填写《企业功能风险分析表》中的各项功能分析状况。
三、风险提示
(一)特别纳税调整风险
根据《中华人民共和国企业所得税法》第四十一条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百二十三条的规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则的，税务机关有权按照合理方法调整，追溯期限为十年。在本案中，主管税务机关即对该制药企业进行了长达十年的追溯调整。
(二)补税加利息
根据《特别纳税调整实施办法(试行)》第一百零七条的规定，税务机关根据所得税法及其实施条例的规定，对企业做出特别纳税调整的，应补征的企业所得税税款，按日加收利息，并且加收的利息不得在计算应纳税所得额时扣除。上述的日利息率应按照税款所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的中国人民银行人民币贷款基准利率加5个百分点计算，并按一年365天折算。在本案中，由于追溯期限较长，以前年度的应缴未缴税款将产生大量的利息负担，并最终累计形成高达一亿元人民币的税务负担。因此，华税律师建议企业高度重视关联方之间的定价策略的合理性，严格遵守独立交易的原则，避免潜在的转让定价调整风险。
(三)跟踪管理
根据《特别纳税调整实施办法(试行)》第四十五条的规定，税务机关对企业实施转让定价纳税调整后，应自企业被调整的最后年度的下一年度起5年内实施跟踪管理。因此，如果企业被税务机关实施转让定价纳税调整后，将面临长达5年的跟踪管理期。
(华税律师事务所，中国第一家专注于提供财税法律服务的律师事务所，2012获钱伯斯中国最佳税务律师事务所奖，2011年获《亚洲法律杂志》ALB中国最佳税务律师事务所奖)
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